El patrimoni empresarial i la comptabilitat

Per al desenvolupament de l’activitat empresarial és necessari disposar d’un conjunt d’elements patrimonials de característiques diverses que en el seu conjunt formen el patrimoni de l’empresa.

De la definició de patrimoni empresarial, es pot distingir en la seva composició:

• Béns: possessions materials (edificis, vehicles, ordinadors…) i immaterials (patents, programes informàtics…) de les quals l’empresa és titular.
• Drets: obligacions de tercers a favor de l’empresa. Per exemple, el deute d’un client pendent de liquidar per la compra de mercaderies o la recepció del servei prestat per l’empresa posseïdora del dret.
• Obligacions: deutes pendents de liquidar a favor de tercers. Per exemple, un préstec o els imports pendents de liquidar a altres empreses per la compra de mercaderies o la prestació de serveis.

Entendre el patrimoni empresarial com un conjunt de béns i drets però també d’obligacions respon a un aspecte jurídic associat al concepte de patrimoni brut:

També es pot abordar l’estudi del patrimoni des d’un punt de vista comptable a partir del qual definir la comptabilitat i relacionar-la amb el patrimoni empresarial.

El nucli del sistema en la ciència comptable està constituït pels fenòmens patrimonials. Des del punt de vista comptable el patrimoni està format per un conjunt de béns, drets i obligacions pertanyents a una empresa a través dels quals pot complir les seves finalitats.

La comptabilitat distingeix en el patrimoni un doble aspecte:

1. Aspecte econòmic: integrat pels béns i drets com a conjunt de mitjans d’actuació. Aquests mitjans s’identifiquen com l’estructura econòmica.
2. Aspecte financer: integrat per les obligacions de l’empresa amb tercers. Aquestes obligacions s’identifiquen amb l’estructura financera.

Aquest doble aspecte del patrimoni es visualitza, d’una banda, com a estructura financera, origen dels recursos disponibles per a l’empresa (siguin propis o aliens) i, d’altra banda, com a estructura econòmica, destinació que fa l’empresa d’aquests recursos per poder desenvolupar la seva activitat.

Comptablement s’identifica l’estructura econòmica com l’actiu i l’estructura financera com el passiu i el patrimoni net. El passiu són els recursos aliens i el patrimoni net són els recursos propis de l’empresa. A partir d’aquests conceptes comptables, el patrimoni net es defineix com la part residual de l’actiu una vegada deduït el passiu.

A partir d’aquesta igualtat s’obté l’equació fonamental de la comptabilitat:

Per apropar-se al patrimoni empresarial s’utilitzen diferents conceptes que no deixen de ser equivalents entre ells i que sempre respecten la relació d’igualtat que mostra l’equació fonamental de la comptabilitat.

En l’estudi del patrimoni pot haver-hi dificultats a l’hora d’identificar elements d’actiu o passiu. A mode d’ajuda, vegeu un senzill esquema per identificar elements d’actiu (figura):

Es pot fer servir una altra sèrie de preguntes per identificar possibles elements de passiu (figura):

Les característiques pròpies de cada empresa determinen la composició del seu patrimoni empresarial. Els béns, els drets i les obligacions que componen el patrimoni de l’empresa estan condicionats per la pròpia naturalesa.

Una vegada identificats, ordenats i valorats els elements patrimonials, i tenint en compte l’expressió de l’equació fonamental de la comptabilitat, es pot formular el valor monetari total de tots els béns i drets de l’empresa. Aquest valor ha de ser igual al total del valor monetari de les obligacions (vegeu figura).

A partir de la situació d’equilibri patrimonial, es conclou que els béns i els drets de l’empresa (actiu) estan finançats, d’una banda, per recursos aliens (passiu) i, de l’altra, per recursos propis de l’empresa (patrimoni net).

Hi ha molts tipus de comptabilitat. En funció del criteri utilitzat per distingir diferents camps d’actuació comptable, hi ha diferents tipus de comptabilitat. Cadascun té el seu conjunt de procediments i els seus objectius. Segons l’àrea d’actuació, es distingeix entre macrocomptabilitat i microcomptabilitat.

• La macrocomptabilitat és la destinada a l’estudi de l’economia d’un país vist en el seu conjunt, i normalment és l’origen de les seves dades estadístiques. La macrocomptabilitat correspon al concepte de comptabilitat nacional, que és un sistema comptable per al registre sistemàtic, detallat i complet de l’activitat econòmica que té lloc en un país durant un període determinat.
• La microcomptabilitat s’ocupa de l’estudi de la situació patrimonial de la resta d’agents econòmics, des de l’empresari individual fins a les societats i entitats de qualsevol naturalesa jurídica. Dins de la microcomptabilitat s’ubica la comptabilitat general, que suposa l’anàlisi de totes les variables que tenen incidència en el patrimoni empresarial.

També dins de la microcomptabilitat hi ha altres tipus de comptabilitat destinats a l’estudi d’àrees específiques. A mode d’exemple, i per la seva rellevància, destaquen la comptabilitat analítica i la comptabilitat de societats. La primera s’encarrega de l’estudi dels processos de fabricació i les operacions internes amb l’objectiu de determinar els costos. La comptabilitat de societats s’encarrega de l’estudi d’operacions específiques pròpies de societats mercantils: constitució, emissió d’emprèstits, ampliacions i reduccions de capital, etc.

A partir de la definició de comptabilitat, cal destacar els aspectes següents:

• És una ciència: concretament una ciència econòmica, que disposa d’un procediments per desenvolupar la seva activitat.
• Té un objectiu: la representació de la imatge fidel del patrimoni empresarial mitjançant l’elaboració d’estats financers.
• Té uns destinataris: els usuaris de la informació comptable.

Els sistemes comptables establerts a les empreses serveixen per proporcionar informació sobre la situació i la composició patrimonial adreçada als usuaris d’interès. D’entre els usuaris, es distingeixen dos grans grups: usuaris externs i usuaris interns.

1. Els usuaris externs són aquells que no participen directament en l’organització i la gestió de l’empresa. Bàsicament hi ha dos tipus d’usuaris externs.
   • Agents econòmics amb drets al seu favor sobre l’empresa com a proveïdors i creditors o agents que sense tenir directament relació amb l’empresa necessiten disposar d’informació per poder prendre decisions. Per exemple, inversors o entitats financeres susceptibles de poder concedir crèdits a les empreses.
   • Administracions públiques com a generador d’obligacions i drets amb l’empresa d’origen legal en les relacions.
2. Els usuaris interns són aquells amb interès i que, d’una o d’altra manera, formen part de l’empresa. Bàsicament són els usuaris següents:
   • Propietaris o accionistes que aporten els recursos necessaris per posar en funcionament l’activitat empresarial i que de manera permanent necessiten monitoritzar la marxa de l’empresa mitjançant informació economicofinancera.
   • Treballadors de l’empresa, que tenen un interès legítim en la situació economicofinancera de l’empresa amb la qual tenen una relació legalment constituïda.
   • Directius de l’empresa, que, a més de la seva condició de treballadors, necessiten disposar de la informació economicofinancera per poder prendre decisions en la gestió de l’activitat empresarial.

La informació generada pels sistemes de comptabilitat ha de complir amb una sèrie de requisists perquè sigui d’utilitat per als possibles usuaris.

Aquests requisits exigibles a la informació comptable són:

• Ha de ser pertinent: ha d’estar alineada amb els objectius i les necessitats dels usuaris, és a dir, ha de ser informació destinada al compliment dels objectius dels usuaris.
• Ha de ser clara: ha d’estar redactada i estructurada de manera clara amb la finalitat de resultar accessible a tots els grups d’interès, entre els qual pot haver-hi usuaris no experts.
• Ha de ser comparable: ha d’estar elaborada de manera que sigui fàcilment comparable, d’una banda, amb la informació de la mateixa empresa de períodes anteriors i, de l’altra, amb la informació d’altres empreses.
• Ha de ser oportuna: ha de proporcionar-se en el temps i la forma adients per al propòsit.
• Ha de ser objectiva: s’ha d’elaborar a partir de la situació real de l’empresa sense cap tipus de prejudici o biaix que desvirtuïn la imatge de la situació patrimonial de l’empresa.
• Ha de ser íntegra: ha de ser elaborada sense omissions, és a dir, tenint en compte tota la informació disponible.

Comptablement a cada element patrimonial, o conjunt d’elements patrimonials d’iguals característiques, li correspon un compte. També un compte comptable pot representar comptablement un grup d’elements patrimonials amb les mateixes característiques.

La comptabilitat intenta unificar criteris a l’hora d’assignar als elements patrimonials els comptes comptables corresponents. Mitjançant aquesta normalització s’assegura que les diferents empreses utilitzin el mateix compte per a elements patrimonials iguals.

A partir de la definició de cada compte que fa el Pla General de Comptabilitat (PCG), s’assigna cadascun dels diferents elements patrimonials de l’empresa. Aquestes definicions són a la cinquena part del PGC.

La tipologia de cada empresa determina la seva composició patrimonial. Per tant, un mateix element patrimonial pot ser representat per comptes comptables diferents en funció de la utilització que faci l’empresa del bé patrimonial. També el termini de venciment d’elements patrimonials que representin obligacions o drets de cobrament determina que li corresponguin comptes comptables diferents.

Com a representació del valor dels diferents elements que integren el patrimoni empresarial pot semblar que aquest és un concepte estàtic, ja que sempre es referencia en un moment del temps. Resulta evident que la contínua activitat empresarial suposa l’afectació en el valor dels diferents patrimonials i, conseqüentment, el compte comptable recull aquestes variacions en el valor econòmic dels elements patrimonials que es representen.

Els elements patrimonials estan representats comptablement mitjançant comptes. Aquests elements patrimonials poden, a la vegada, agrupar-se en conceptes més amplis denominats masses patrimonials.

Atenent a la definició de massa patrimonial, hi ha elements patrimonials amb característiques similars que es poden agrupar. Al seu torn, masses patrimonials amb característiques similars es poden agrupar en noves masses patrimonials de rang superior. D’aquesta manera, a l’hora d’organitzar i classificar el patrimoni empresarial hi ha elements patrimonials dins de masses patrimonials, i aquestes masses patrimonials estan agrupades en masses patrimonials de caire més general.

Hi ha diversitat de conceptes usats en el moment de classificar i anomenar les diferents masses patrimonials. El més usat és la classificació i denominació que estableix el PGC per elaborar els comptes anuals.

Les principals masses patrimonials que contempla el PGC i les agrupacions que es poden fer són:

• Actiu no corrent. Elements patrimonials d’actiu que romanen a l’empresa de manera permanent, o almenys durant més d’un any. Aquesta massa patrimonial se subdivideix en les masses patrimonials següents:
  • Immobilitzat intangible: elements patrimonials d’actiu no corrent que tenen caràcter immaterial però que són susceptibles de valoració econòmica.
  • Immobilitzat material: elements patrimonials d’actiu no corrent tangibles.
  • Immobilitzat financer: inversions financeres realitzades per l’empresa amb intenció de mantenir-les en el temps (més d’un any).

  La liquiditat és la capacitat d’un actiu per transformar-se en diners. Com més facilitat presenta per convertir-se en diners, major liquidat té l’actiu.

• Actiu corrent. Elements patrimonials d’actiu que romanen a l’empresa temporalment, normalment menys d’un any. El PGC subdivideix l’actiu corrent en tres masses patrimonials segons la seva liquiditat:
  • Existències: elements patrimonials que romanen a l’empresa menys d’un any destinats a la seva venda i/o incorporació per al seu consum en el procés productiu en forma de materials o subministraments.
  • Realitzables: elements patrimonials representants de drets a favor de l’empresa amb venciment inferior a l’any.
  • Disponibles: elements patrimonials de liquiditat instantània.
• Patrimoni net. Bàsicament, aportacions fetes pels propietaris de l’empresa i recursos generats per la mateixa empresa.
• Passiu. Elements patrimonials representatius d’obligacions amb tercers. El passiu se subdivideix en dues masses patrimonials en funció de si el termini d’exigibilitat de les obligacions és superior o no a l’any.
  • Passiu no corrent. Elements patrimonials representatius d’obligacions de l’empresa amb tercers el venciment dels quals és superior a l’any.
  • Passiu corrent. Elements patrimonials representatius d’obligacions de l’empresa amb tercers el venciment dels quals és inferior a l’any.

Vistes les principals masses patrimonials que contempla el PGC i atesa l’equació fonamental de la comptabilitat, es pot representar gràficament l’equilibri patrimonial de l’empresa en funció de les masses patrimonials amb la figura:

A mode de resum, cada element patrimonial o conjunt d’elements patrimonials d’iguals característiques es representa comptablement per un compte. Aquests comptes s’agrupen en masses patrimonials en funció de les característiques homogènies, que a la vegada s’agrupen en masses patrimonials de major mida en funció de la seva liquidat per a l’actiu i de la seva exigibilitat per al passiu.

El conjunt d’elements patrimonials de l’empresa està sempre en equilibri ja que en tot moment la situació economicofinancera de l’empresa ha de complir l’equació fonamental de la comptabilitat.

Aquesta expressió matemàtica no detalla amb claredat la composició del patrimoni empresarial. L’inventari i el balanç de situació són els documents que permeten visualitzar amb detall els diferents elements patrimonials de l’empresa.

L’inventari és un document que detalla la situació patrimonial de l’empresa en un moment donat, però en cap cas informa de com s’ha arribat a la situació detallada ni tampoc proporciona informació de les possibles situacions patrimonials futures. És un document fonamental per iniciar o actualitzar la comptabilitat de l’empresa, ja que la identificació dels elements patrimonials i la seva valoració econòmica són necessàries per a la gestió comptable.

A partir de la definició d’inventari, i per a la seva elaboració, cal tenir en compte els punts següents:

• És una relació completa i detallada del béns, drets i obligacions que componen el patrimoni empresarial.
• Cada element patrimonial que ho requereixi s’ha d’identificar en unitats físiques o expressions quantitatives equivalents que corresponguin (quilograms, metres, litres, metres cúbics…).
• Cada elements patrimonial s’ha de valorar detallant-ne, si correspon, el preu unitari, les quantitats parcials i el total del seu valor.

L’obligatorietat legal d’elaboració de l’inventari es troba al Codi de comerç, contretament al l’article 28.1.

Aquest balanç inicial detallat a què fa referència l’article 28 és l’inventari que s’ha d’elaborar almenys a l’inici de l’activitat i de cada exercici comptable (inventari inicial) i a la finalització de cada exercici comptable (inventari de tancament).

Els inventaris poden classificar-se segons diferents criteris.

1. Segons el detall:
   • Inventari general: inclou tot el patrimoni empresarial.
   • Inventari parcial: inclou únicament una part del patrimoni. Exemples d’inventaris parcials són l’inventari d’existències o l’inventari d’immobilitat.
2. Segons el moment:
   • Inventari inicial: es redacta a l’inici de l’activitat empresarial.
   • Inventari de gestió o de final d’exercici: es redacta a la finalització de l’exercici comptable.
   • Inventari extraordinari: es redacta en situacions excepcionals, com poden ser la liquidació del negoci, la venda o l’absorció, situacions de suspensió de pagaments o fallida.

Les fases en l’elaboració d’un inventari són tres:

1. Investigació. Consisteix en la identificació dels diferents elements patrimonials de l’empresa. Per als béns físics és necessari que aquesta identificació es faci de manera directa mitjançant l’examen de magatzem, oficines, tallers, etc. La inspecció de la documentació en poder de l’empresa també ha de servir per identificar drets i obligacions.
2. Valoració. Identificats els elements patrimonials, s’han de valorar seguint els criteris i normes establers en el Pla General de Comptabilitat.
3. Estructuració. Identificats i valorats els elements patrimonials, l’elaboració de l’inventari acaba agrupant de manera homogènia tots els elements.

L’inventari consta de tres parts: encapçalament, cos i peu (vegeu figura):

1. Encapçalament. Conté les dades identificatives.
   • Número d’inventari
   • Data d’elaboració de l’inventari
   • Identificació de l’empresa (raó social) o de l’empresari individual (nom i cognom)
   • Domicili
   • Identificació del tipus d’inventari
2. Cos. Conté el detall valorat dels elements patrimonials agrupats per masses homogènies, identificant quan correspongui les unitats, el preu unitari, les quantitats parcials i totals. Al final del cos es detalla el resum indicat el total de l’actiu, el passiu i el valor net.
3. Peu. Conté la certificació signada pel gerent de l’empresa o l’empresari individual. Detalla en lletres el valor del net patrimonial o capital líquid.

Exemple d'elaboració d'inventari

Seguint amb l’exemple de l’empresa SOLIMAR, SL, vegeu l’elaboració de l’inventari general número 1.

A més de la informació dels elements patrimonials i la seva valoració, l’empresa està radicada a l’avinguda Paral·lel, 71, de Barcelona (08004). La data d’elaboració de l’inventari és el 15 de febrer de 2019.

A partir de la informació disponible, l’inventari pot ser com el que mostra la figura:

El balanç de situació és un dels pilars bàsics de la situació financera d’una empresa. Per a alguns és fins i tot el pilar essencial, perquè mostra la situació patrimonial d’una empresa en un moment determinat.

Tant el balanç de situació com l’inventari són documents que tenen per objecte representar la situació patrimonial de l’empresa. La diferència és la manera que tenen de mostrar aquesta situació patrimonial. Mentre que l’inventari és un document principalment analític, és a dir, mostra amb detall la composició del patrimoni empresarial, el balanç de situació és un document sintètic, on els elements patrimonials es mostren agrupats en comptes comptables i aquests, en masses patrimonials homogènies.

L’origen de les dades per elaborar el balanç de situació és una altra diferència amb l’inventari. El balanç de situació s’elabora a partir de les dades comptables, mentre que en l’elaboració de l’inventari les dades són extracomptables.

L’estructura del balanç de situació mostra l’equilibri de la situació patrimonial d’igual manera que es mostra en l’equació de fonaments de la comptabilitat. D’una banda, els elements patrimonials representatius de béns i drets i l’actiu, i, de l’altra, els representatius d’obligacions, el patrimoni net i el passiu. Els elements patrimonials s’organitzen al balanç agrupats en el seus comptes comptables, que a la vegada s’agrupen en masses patrimonials homogènies.

Els béns i drets es clasifiquen dins de l’actiu en dues masses patrimonials: l’actiu no corrent i l’actiu corrent. L’actiu no corrent se sudivideix en: immobilitzat intangible, immobilitzat material i immobilitzat financer. L’actiu corrent se subdivideix en existències, realitzable i disponible. Per la seva banda, les obligacions estan classificades en tres masses patrimonials: patrimoni net, passiu no corrent i passiu corrent. Dins de cadascuna de les masses enumerades s’inclouen els comptes comptables associats als elements patrimonials de l’empresa.