Comptes anuals i auditoria comptable

Els comptes anuals formen una unitat i han de ser redactats de conformitat amb el que preveu el Codi de comerç, el text refós de la Llei de societats anònimes, la Llei de societats de responsabilitat limitada i el Pla General de Comptabilitat, amb la finalitat de mostrar la imatge fidel del patrimoni, de la situació financera i dels resultats de l’empresa.

Hi ha dos models de comptes anuals: el normal i l’abreujat.

Els comptes anuals de les societats anònimes, de les societats de responsabilitat limitada, de les societats en comandita per accions i de les societats cooperatives han d’adaptar-se al model normal. No obstant això, aquestes societats podran utilitzar els models de comptes anuals abreujats en els següents casos (vegeu la taula):

• Balanç i memòria abreujats: les societats en les quals a la data de tancament de l’exercici concorrin, almenys, dues de les circumstàncies següents:
  • El total de les partides de l’actiu no superi els 4.000.000 euros.
  • L’import net de la seva xifra anual de negocis no superi els 8.000.000 euros.
  • El nombre mitjà de treballadors empleats durant l’exercici no sigui superior a 50.
• Compte de pèrdues i guanys abreujat: les societats en les quals a la data de tancament de l’exercici concorrin, almenys, dues de les circumstàncies següents:
  • El total de les partides de l’actiu no superi els 11.400.000 euros.
  • L’import net de la seva xifra anual de negocis no superi els 22.800.000 euros.
  • El nombre mitjà de treballadors empleats durant l’exercici no sigui superior a 250.

Les empreses amb una altra forma societària no esmentades en la norma anterior, així com els empresaris individuals, estan obligats a formular, com a mínim, els comptes anuals abreujats.

L’estat de canvis en el patrimoni net i l’estat de fluxos d’efectiu no són obligatoris per a les empreses que puguin formular balanç i memòria abreujats.

Les societats els valors de les quals estiguin admesos a negociació en un mercat regulat de qualsevol estat membre de la Unió Europea no poden formular comptes anuals abreujats. Quan pot formular-se balanç, estat de canvis en el patrimoni net i memòria en model abreujat, l’estat de fluxos d’efectiu no és obligatori.

Els comptes anuals s’han d’elaborar amb una periodicitat de dotze mesos, excepte en els casos de constitució, modificació de la data de tancament de l’exercici social o dissolució. Els comptes anuals s’han d’elaborar amb els seus valors en euros. No obstant això, poden expressar-se els valors en milers o milions d’euros quan la magnitud de les xifres així ho aconselli.

En cada document hi ha de figurar el nom de l’empresa i el nom del document, així com l’exercici al qual fa referència. Han de ser elaborats per l’empresari, o per la persona en qui ho delegui, o pels administradors en un termini màxim de tres mesos a partir del tancament de l’exercici.

Els comptes anuals han d’anar signats per les següents persones per respondre a la seva veracitat:

• Empresari, si es tracta d’una persona individual.
• Tots els socis il·limitadament responsables pels deutes socials, en cas de societat col·lectiva o comanditària.
• Tots els administradors, en cas de societat anònima o de responsabilitat limitada.

Una vegada elaborats i signats, han de ser aprovats en junta general de socis o accionistes en el termini de sis mesos des del tancament de l’exercici (vegeu la taula).

Les normes comunes indicades al PGC per a l’elaboració del balanç, el compte de pèrdues i guanys, l’estat de canvis en el patrimoni net i l’estat de fluxos d’efectiu són les següents:

1. En cada partida han de figurar, a més de les xifres de l’exercici que es tanca, les corresponents a l’exercici immediatament anterior. A aquests efectes, quan les unes i les altres no siguin comparables, bé per haver-se produït una modificació en l’estructura, bé per realitzar-se un canvi de criteri comptable o esmena d’error, s’ha de procedir a adaptar l’exercici precedent a l’efecte de la seva presentació en l’exercici al qual es refereixen els comptes anuals i informar d’això detalladament en la memòria.
2. No hi han de figurar les partides a les quals no correspongui cap import en l’exercici ni en el precedent.
3. No es pot modificar l’estructura d’un exercici a un altre, excepte en casos excepcionals indicats en la memòria.
4. Poden afegir-se noves partides a les previstes en els models normals i abreujats, sempre que el seu contingut no estigui previst en les existents.
5. Pot fer-se una subdivisió més detallada de les partides que apareixen en els models, tant en el normal com en l’abreujat.
6. Poden agrupar-se les partides precedides de nombres àrabs en el balanç i estat de canvis en el patrimoni net, o lletres en el compte de pèrdues i guanys i estat de fluxos d’efectiu, si només representen un import irrellevant per mostrar la imatge fidel o si s’afavoreix la claredat.
7. Quan escaigui, cada partida pot contenir una referència encreuada a la informació corresponent dins de la memòria.
8. Els crèdits i els deutes amb empreses del grup i associades, així com els ingressos i les despeses que se’n deriven, han de figurar en les partides corresponents, amb separació de les que no corresponguin a empreses del grup o associades, respectivament. En qualsevol cas, en les partides relatives a empreses associades també s’hi han d’incloure les relacions amb empreses multigrup.
9. Les empreses que participin en un o diversos negocis conjunts que no tinguin personalitat jurídica (unions temporals d’empreses, comunitats de béns, etc.) han de presentar aquesta informació, atenint-se a allò que es disposa en la norma de registre i valoració relativa a negocis conjunts, integrant en cada partida dels models dels diferents estats financers les quantitats corresponents als negocis conjunts en els quals participin, i informant-ne sobre el desglossament en la memòria.

El balanç de situació és un document que mostra el patrimoni d’una empresa en un moment determinat, és a dir, reflecteix la posició estàtica del patrimoni en un instant de la vida de l’empresa. El balanç comprèn, amb la deguda separació, l’actiu, el passiu i el patrimoni net de l’empresa.

L’actiu (vegeu figura) es classifica en:

• Actiu corrent: actius vinculats al cicle normal d’explotació que l’empresa espera vendre, consumir o realitzar en el seu transcurs (amb caràcter general, el cicle normal d’explotació no excedirà d’un any), altres actius (diferents dels anteriors) el venciment dels quals, l’alienació o realització s’espera que es produeixi en el termini màxim d’un any, actius financers classificats com a mantinguts per negociar i l’efectiu.
• Actiu no corrent: altres elements d’actiu, és a dir, els que no són actius corrents. Destaquen l’immobilitzat intangible, l’immobilitzat material, les inversions immobiliàries i les inversions financeres a llarg termini.

El passiu es classifica en (vegeu la figura):

• Patrimoni net: definit en el marc conceptual del PGC com una magnitud residual (actiu-passiu). Inclou els fons propis, ja siguin aportats pels socis o resultats acumulats d’exercicis anteriors no repartits, i les subvencions (vegeu la figura).
• Passiu no corrent: elements no classificats com a corrents, com ara provisions a llarg termini i deutes a llarg termini.
• Passiu corrent: obligacions que s’espera liquidar en el cicle normal d’explotació, obligacions amb venciment en un termini màxim d’un any i els passius financers classificats com mantinguts per negociar.

La correspondència entre els conceptes de balanç i comptes del PGC és la que es mostra en les imatges següents (vegeu la figura i la figura):

El compte de pèrdues i guanys recull el resultat de l’exercici, separant degudament els ingressos i les despeses imputables i distingint els resultats d’explotació dels quals no ho siguin. Els ingressos i les despeses es classifiquen d’acord amb la seva naturalesa (vegeu la figura).

Hi han de figurar de forma separada, almenys, l’import de la xifra de negocis, els consums d’existències, les despeses de personal, les dotacions a l’amortització, les correccions valoratives, les variacions de valor derivades de l’aplicació del criteri del valor raonable, els ingressos i les despeses financeres, les pèrdues i els guanys originats en l’alienació d’actius fixos i la despesa per impost sobre beneficis.

La xifra de negocis comprèn els imports de venda dels productes i de la prestació de serveis o altres ingressos corresponents a les activitats ordinàries de l’empresa, deduïdes les bonificacions i altres reduccions sobre les vendes, així com l’impost sobre el valor afegit i altres impostos directament relacionats amb l’esmentada xifra de negocis que hagin de ser objecte de repercussió.

Aquest document és un estat dinàmic, ja que reflecteix els fluxos econòmics al llarg de l’exercici econòmic.

Vegeu la correspondència entre els conceptes del compte de pèrdues i guanys amb els comptes del PGC en la figura:

L’auditoria comptable, normalment a càrrec d’un auditor extern, té com a finalitat examinar els comptes anuals d’una empresa per comprovar que aquesta està complint amb la normativa comptable. Les disposicions legals en les quals se sustenta aquest procés d’auditoria són les següents:

• Reial decret legislatiu 1/2011, d’1 de juliol, pel qual s’aprova el text refós de la Llei d’auditoria de comptes.
• Reial decret 1517/2011, de 31 d’octubre, pel qual s’aprova el Reglament que desenvolupa el text refós de la Llei d’auditoria de comptes, aprovat pel Reial decret legislatiu 1/2011, d’1 de juliol.
• Normes tècniques d’auditoria publicades en les resolucions de l’ICAC.
• Normes internacionals d’auditoria, no aplicables en l’Estat espanyol a nivell intern.

La Llei d’auditoria de comptes (LAC) i el seu Reglament defineixen l’auditoria al seu article 1.2 com “l’activitat consistent en la revisió i verificació dels comptes anuals, així com d’altres estats financers o documents comptables, elaborats conformement al marc normatiu d’informació financera que resulti d’aplicació, sempre que aquella tingui per objecte l’emissió d’un informe sobre la fiabilitat d’aquests documents que pot tenir efectes enfront de tercers”. El Reglament puntualitza que serà realitzada per persona qualificada i independent, utilitzant tècniques de revisió i verificació idònies.

La mateixa LAC amplia el contingut genèric anterior, en dir que “[…] l’auditoria de comptes anuals consistirà a verificar i dictaminar si aquests comptes expressant la imatge fidel del patrimoni i, de la situació financera i dels resultats de l’empresa auditada, d’acord amb el marc normatiu d’informació financera que li sigui aplicable; també comprendrà, si escau, la verificació de la concordança de l’informe de gestió amb aquests comptes” (article 1.3).

L’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes (ICAC), en la introducció a les normes d’auditoria, es pronuncia en els següents termes: “L’objectiu de l’auditoria de comptes anuals d’una entitat, considerada en el seu conjunt, és l’emissió d’un informe dirigit a posar de manifest una opinió tècnica sobre si aquests comptes anuals expressen, en tots els seus aspectes significatius, la imatge fidel del patrimoni i de la situació financera d’aquesta entitat, així com el resultat de les seves operacions en el període examinat, de conformitat amb principis i normes de comptabilitat generalment acceptats. Els procediments d’auditoria es dissenyen perquè l’auditor de comptes pugui aconseguir l’objectiu exposat anteriorment i no necessàriament per detectar errors o irregularitats de tot tipus i import que hagin pogut produir-se.

Es poden distingir diferents tipus d’auditories en funció de diferents característiques. Moltes d’elles són complementàries i es fan simultàniament.

• En funció del subjecte:
  • Auditoria interna: és realitzada per un empleat de la mateixa empresa amb la finalitat de fer una avaluació del control intern de la societat.
  • Auditoria externa: es duu a terme per un auditor independent de l’empresa.
• En funció de l’objecte:
  • Auditoria operativa: el seu objectiu és la revisió dels procediments i mètodes utilitzats per l’empresa en la gestió i administració d’aquesta, a fi de verificar l’eficiència i eficàcia d’aquests.
  • Auditoria d’estats financers: també coneguda com a auditoria de comptes anuals. El seu objectiu principal és verificar si els estats comptables reflecteixen la imatge fidel de l’empresa.
• En funció de l’abast:
  • Auditories totals: com el seu propi nom indica, revisen la totalitat de les operacions. Són les realitzades conforme a les normes d’auditoria generalment acceptades.
  • Auditories parcials: el seu abast és limitat i es diferencien de la total o completa pel fet que únicament duen a terme la revisió d’una àrea o un conjunt d’operacions concretes.
• En funció de l’origen del mandat d’auditar:
  • Auditories obligatòries: són les que s’exigeixen a les entitats quan compleixen uns certs requisits.
  • Auditories voluntàries: són les que les entitats fan lliurement, sense estar obligades.

A més de les classes d’auditories esmentades, podem trobar-nos amb altres usos en els quals s’utilitza el concepte d’auditoria, com pot ser les auditories públiques, auditories informàtiques, auditories de qualitat, etc., tenint totes elles un mateix factor en comú: es tracta que un tercer expert i en general independent doni una opinió sobre algun aspecte concret de l’empresa o de l’organisme públic auditat, una vegada ha dut a terme prèviament un procés de revisió i anàlisi, d’acord amb unes normes que pren com a referència.

L’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes (ICAC) és un organisme autònom, adscrit al Ministeri d’Economia i Competitivitat, que regeix la seva actuació per les lleis i disposicions generals que li siguin aplicables.

L’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes té atribuïdes les següents funcions i competències:

• Realització dels treballs tècnics i proposta del Pla General de Comptabilitat adaptat a les directives de la Unió Europea i a les lleis en què es regulin aquestes matèries, així com l’aprovació de les adaptacions d’aquest Pla als diferents sectors de l’activitat econòmica i l’establiment dels criteris de desenvolupament.
• Perfeccionament i actualització permanents de la planificació comptable i de l’activitat d’auditoria de comptes.
• Exercici de la potestat sancionadora aplicable a les societats de capital per l’incompliment de l’obligació de presentar dins de termini el dipòsit de comptes anuals en el Registre Mercantil, conforme a l’establert en l’article 283 del text refós de la llei de societats de capital, aprovat pel Reial decret legislatiu 1/2010, de 2 de juliol.
• El control de l’activitat d’auditoria de comptes i l’exercici de la potestat disciplinària dels auditors de comptes i societats d’auditoria.
• La cooperació internacional en l’àmbit de l’activitat d’auditoria de comptes.
• El Registre Oficial d’Auditors de Comptes depèn de l’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes. Establiment i manteniment del Registre Oficial d’Auditors de Comptes, l’autorització per a la seva inscripció en aquest, la determinació de les normes bàsiques que hauran de seguir els exàmens d’aptitud professional que facin les corporacions professionals de dret públic, així com l’aprovació de les respectives convocatòries, i el control, la vigilància i la custòdia de les fiances a constituir.
• La formació continuada dels auditors de comptes.
• Homologació i publicació, si escau, de les normes d’auditoria, de les normes d’ètica i de control de qualitat intern dels auditors de comptes.
• La realització i promoció de les activitats de recerca, estudi, documentació, difusió i publicació necessàries per al desenvolupament i perfeccionament de la normalització comptable i de l’activitat d’auditoria de comptes.
• La coordinació i cooperació tècnica en matèria comptable i d’auditoria de comptes, amb els organismes Internacionals, i en particular amb la UE, així com amb els nacionals siguin corporacions de dret públic o associacions dedicades a la recerca.
• Edició, publicació i distribució del Butlletí Oficial del mateix institut.
• La contestació a les consultes que se li formulin respecte de l’aplicació de les normes contingudes en el marc normatiu d’informació financera aplicable i de la normativa reguladora de l’activitat d’auditoria de comptes, dins de l’àmbit de la seva competència.

Per poder encarregar-se de l’auditoria ha d’estar-se en possessió de l’oportuna habilitació administrativa com a auditors de comptes. S’entén que tenen tal habilitació els inscrits en el Registre Oficial d’Auditors de Comptes.

Podran ver l’activitat d’auditoria de comptes les persones físiques o jurídiques que, reunint les condicions exigides, figurin inscrites en el Registre Oficial d’Auditors de Comptes (ROAC) de l’ICAC (art. 7 RDL). Per estar inscrit en el ROAC s’han de reunir les següents requisits (art. 8 RDL):

• Ser major d’edat.
• Tenir la nacionalitat espanyola o la d’algun dels Estats membre de la Unió Europea.
• Mancar d’antecedents penals per delictes dolosos.
• Haver seguit els cursos d’ensenyament teòric reconeguts per la Llei d’auditoria i homologats per l’ICAC.
• Posseir una titulació oficial universitària o tenir estudis o títols que permetin l’ingrés en la universitat.
• Demostrar una formació pràctica mínima de 3 anys, o de 8 anys si no es compta amb titulació oficial universitària.
• Haver superat un examen d’aptitud professional organitzat i reconegut per l’Estat.

L’auditor és responsable de l’informe que emet davant l’empresa auditada, i davant el conjunt d’usuaris de la informació financera d’aquesta. L’amplitud de la seva responsabilitat es deriva del fet de tenir un mandat social, consistent a emetre la seva opinió sobre els comptes anuals de l’empresa.

La responsabilitat professional de l’auditor està delimitada per la Llei d’auditoria de comptes (LAC), en l’article 26, on estableix que “els auditors de comptes i societats d’auditoria respondran pels danys i perjudicis econòmics que es derivin de l’incompliment de les seves obligacions”.

La responsabilitat civil dels auditors i les societats d’auditoria serà exigible de forma proporcional a la responsabilitat directa pels danys i perjudicis econòmics que pogués causar la seva actuació.

La responsabilitat civil de l’auditor de comptes no està determinada pel fet de no haver detectat errors o irregularitats, sinó que es deriva només en el cas que no hagi complert adequadament amb les seves obligacions. És a dir, en cas d’existir un problema en una àrea determinada, l’auditor serà responsable si no ha analitzat i verificat degudament la raonabilitat d’aquesta àrea. Però l’auditor no serà responsable si ha considerat el risc, ha planificat adequadament el treball que calia fer i aquest ha estat desenvolupat convenientment. L’acció per exigir la responsabilitat de l’auditor prescriu als 4 anys de la data d’emissió de l’informe d’auditoria.

La responsabilitat civil és exigible a títol personal i individualitzat a l’auditor, encara que en el cas de societats d’auditoria, aquestes respondran solidàriament. En els casos en els quals s’hagi ocasionat un dany i amb intenció d’acarnissar-se, és a dir, que el causant tingui la voluntat manifesta de cometre un acte delictiu, es derivaria addicionalment una responsabilitat penal.

L’art 27 de la LAC estableix que els auditors de comptes i les societats d’auditoria de comptes estaran obligades a prestar fiança, en forma de dipòsit en efectiu, títols de deute públic, aval d’entitat financera o segur de societat civil, per la quantia que pugui establir el Ministeri d’Economia i Hisenda. La quantia, en tot cas, serà proporcional al seu volum de negoci.

L’art. 55 del Reglament d’auditoria de comptes estableix que la fiança per al primer any d’activitat, que tindrà caràcter de mínima en els successius, serà de 500.000 EUR. En el cas de les societats d’auditoria, es multiplicarà per cadascun dels socis d’aquesta. Aquesta quantia tindrà el caràcter de mínima en els anys successius.

L’auditor és responsable d’emetre el seu informe d’auditoria sobre els comptes anuals, havent fet adequadament el seu treball de planificació, d’anàlisi del nivell de control intern de l’empresa i el pertinent treball de revisió de la informació financera amb l’abast suficient per detectar irregularitats significatives, en cas que existissin.

Segons el text refós de la Llei de societats de capital, els comptes anuals i en el seu cas l’informe de gestió hauran de ser revisats per auditor de comptes. S’exceptua de l’obligació d’auditar les societats que durant dos exercicis consecutius reuneixen en data de tancament de cadascú d’ells, almenys dues de les circumstàncies següents:

• Que el total de les partides de l’actiu no superi els 2,85 milions d’euros.
• Que l’import net de la seva xifra anual de negocis no superi els 5,70 milions d’euros.
• Que el nombre mitjà de treballadors emprats durant l’exercici no sigui superior a cinquanta.

Les societats perdran aquesta no-obligatorietat d’auditar si deixen de reunir, durant dos exercicis consecutius, dues de les circumstàncies abans indicades.

Per tant, estaran obligades a auditar els seus comptes totes aquelles societats mercantils que compleixin dos dels requisits següents durant, almenys, dos exercicis consecutius:

• Que el total de l’actiu sigui superior a 2,85 milions d’euros.
• Que l’import net de la xifra de negoci sigui superior a 5,70 milions d’euros.
• Que el nombre mitjà de treballadors emprats durant l’exercici sigui superior a cinquanta.

Hi ha una altra sèrie de fets que faran que una empresa hagi d’auditar els seus comptes anuals. Entre d’altres, conforme a la Disposició addicional primera de la Llei d’auditoria, seran les entitats, qualsevol que sigui la seva naturalesa jurídica, en les quals concorri alguna de les circumstàncies següents:

• Que emetin valors admesos a negociació en mercats secundaris oficials de valors o sistemes multilaterals de negociació.
• Que emetin obligacions en oferta pública.
• Que es dediquin de manera habitual a la intermediació financera, i, en tot cas, les entitats de crèdit, les empreses de serveis d’inversió, les societats rectores dels mercats secundaris oficials, les entitats rectores dels sistemes multilaterals de negociació, la Societat de Sistemes, les entitats de contrapartida central, la Societat de Borses, les societats gestores dels fons de garantia d’inversions i les altres entitats financeres, incloent-hi les institucions d’inversió col·lectiva, fons de titulització i les seves gestores, inscrites en els corresponents registres del Banc d’Espanya i de la Comissió Nacional del Mercat de Valors.
• Que tinguin per objecte social qualsevol activitat subjecta al text refós de la Llei d’ordenació i supervisió de les assegurances privades, aprovat per Reial decret legislatiu 6/2004, de 29 d’octubre, dins dels límits que reglamentàriament s’estableixin, així com els fons de pensions i les seves entitats gestores.
• Que rebin subvencions, ajudes o realitzin obres, prestacions, serveis o subministrin béns a l’Estat i altres organismes públics dins dels límits que reglamentàriament fixi el Govern per Reial decret, és a dir, si aquestes es reben per un import acumulat superior a 600.000 euros.
• La resta d’entitats que superin els límits que reglamentàriament fixi el Govern per Reial decret. Aquests límits es referiran, almenys, a la xifra de negocis, a l’import total de l’actiu segons balanç i al nombre anual mitjà d’empleats, i s’aplicaran, tots o cadascun d’ells, segons ho permeti la respectiva naturalesa jurídica de cada societat o entitat.

Finalment, també estaran obligades a auditar les entitats en les quals incloguin en els seus estatuts l’obligació d’auditar o per petició en el Registre Mercantil o per mandat judicial.

Dins del procés d’auditoria es poden diferenciar quatre fases:

1. Fase de contractació: s’estableix contacte amb el client, l’auditor avalua la possibilitat de dur a terme el treball d’auditoria i es formalitza el contracte. La Resolució del 16 de juny de 1999 de l’ICAC regula el contracte d’auditoria o carta d’encàrrec.
2. Fase de planificació: l’auditor ha de familiaritzar-se amb l’activitat del seu client i amb l’entorn en el qual treballa, avaluar el grau de fiabilitat del sistema de control intern i confeccionar el programa d’auditoria.
3. Fase d’execució del treball: l’auditor fa les proves que li permetin obtenir l’evidència adequada per emetre una opinió.
4. Emissió d’informes: l’informe d’auditoria i l’informe sobre les debilitats del control intern dirigit a la gerència de l’empresa.

Són eines o mètodes pràctics que utilitza l’auditor per obtenir l’evidència sobre la informació expressada en els comptes anuals que li permetin expressar una opinió professional. L’evidència s’obté verificant el sistema de control intern de l’entitat i realitzant proves sobre la integritat, l’exactitud i la validesa de la informació financera auditada.

Existeixen diferents classes de tècniques, però les més utilitzades són les següents:

• Avaluació del sistema de control intern: l’auditor verifica que l’empresa auditada té un sistema de control intern adequat i que ha funcionat amb eficàcia durant tot el període. Exemples de l’avaluació del sistema poden ser la verificació que l’activitat de l’entitat es desenvolupa segons les directius marcades per la direcció o la verificació que els procediments establerts donen confiança sobre els registres comptables.
• Evidència física: s’obté provant l’existència física dels actius. Un exemple seria la verificació física dels actius i del seu estat d’ús.
• Evidència documental: consisteix en l’examen de la documentació de l’empresa per verificar per exemple la seva legalitat i autoria.
• Comparació: consisteix en l’estudi de determinades partides per analitzar possibles diferències significatives. Un exemple seria l’anàlisi dels ingressos i compres mensuals per esbrinar en quins mesos hi ha hagut variacions importats i el motiu d’aquestes variacions.
• Rastreig: consisteix a efectuar el seguiment d’una transacció o grup de transaccions d’un punt a un altre del procés administratiu per confirmar que el registre ha estat correcte.
• Conciliació: consisteix a establir concordança entre xifres independents, com pot ser la conciliació entre l’inventari físic amb els registres de magatzem.
• Confirmació: consisteix a contrastar la informació continguda en els registres comptables, o altra informació, amb una afirmació escrita d’una font diferent de l’entitat auditada, com pot ser l’obtinguda pels clients, bancs, etc. La confirmació pot ser positiva, quan s’envia per exemple import del saldo a un client perquè el confirmi, o negativa, quan el que es demana al client és que indiqui el saldo. La confirmació positiva s’aplica quan els imports són significatius.
• Evidència analítica o càlcul: consisteix a verificar l’exactitud matemàtica de les operacions o càlculs efectuats per l’empresa.

L’informe o dictamen d’auditoria de comptes anuals és un document, emès pels auditors de comptes, subjecte quant al contingut, els requisits i les formalitats a la normativa reguladora de l’activitat d’auditoria. S’hi reflectirà l’opinió professional de l’auditor sobre els estats financers, constituint el mitjà pel qual l’auditor legal de comptes es comunica amb els possibles usuaris d’aquest (accionistes, creditors, empleats i públic en general) que ho considera com una garantia o un certificat per a la presa de decisions.

L’informe és un document mercantil que contindrà almenys les dades següents:

• Identificació de l’empresa auditada.
• Comptes anuals que són objecte de l’auditoria.
• Marc normatiu aplicat en l’elaboració dels comptes anuals.
• Identificació de les persones físiques o jurídiques que encarreguen l’auditoria.
• Destinatari de l’auditoria en el cas que sigui persona diferent del que encarrega l’auditoria.
• Referència al fet que els comptes anuals han estat formulades per l’òrgan d’administració de l’entitat auditada.
• Data i signatura de qui o els qui ho haguessin realitzat, que serà aquella en la qual l’auditor de comptes i la societat d’auditoria han completat els procediments d’auditoria necessaris per formar-se una opinió sobre els comptes anuals.

Respecte de l’estructura de l’informe d’auditoria, podem distingir entre els paràgrafs següents:

• Paràgraf d’abast: es farà una descripció general de l’abast de l’auditoria realitzada, amb referència a les normes d’auditoria conforme a les quals aquesta s’ha dut a terme l’informe i, si escau, dels procediments previstos que no hagi estat possible aplicar com a conseqüència de qualsevol limitació posada de manifest en el desenvolupament de l’auditoria. Així mateix, s’informarà sobre la responsabilitat de l’auditor de comptes o societat d’auditoria d’expressar una opinió sobre els citats comptes en el seu conjunt.
• Paràgraf d’opinió: s’hi expressa una opinió tècnica manifestant, de forma clara i precisa, si els comptes anuals ofereixen la imatge fidel del patrimoni, i de la situació financera i dels resultats de l’entitat auditada, d’acord amb el marc normatiu d’informació financera que resulti d’aplicació i, en particular, amb els principis i criteris comptables continguts en el mateix.
• Paràgraf d’“èmfasi”: es pot incloure, en determinades circumstàncies, amb independència del tipus d’opinió que s’expressi en l’informe d’auditoria, un paràgraf per destacar un fet reflectit en els comptes anuals i respecte de com la memòria conté la informació necessària d’acord amb el marc normatiu d’informació financera. Aquest paràgraf d’èmfasi no afecta l’opinió de l’auditor i figurarà immediatament a continuació del paràgraf d’opinió. Generalment farà referència al fet que l’opinió de l’auditor no conté excepcions per aquest fet.
• Paràgraf sobre “altres qüestions”: es podrà utilitzar un paràgraf addicional per incloure determinades circumstàncies que es considerin rellevants per completar l’informe d’auditoria. Aquest paràgraf se situa després del d’èmfasi.
• Paràgraf sobre l’informe de gestió: s’hi expressa una opinió sobre la concordança o no de l’informe de gestió amb els comptes corresponents al mateix exercici.

L’opinió en l’informe d’auditoria de comptes ha d’expressar, de forma precisa, la conclusió de l’auditor després del seu treball de revisió i verificació dels estats comptables, formant el nucli central de l’informe i la síntesi de la posició de l’auditor independent respecte a la raonabilitat que al seu judici presenten els estats auditats.

L’opinió podrà ser:

• Opinió favorable sense reserves: significa que l’auditor està d’acord, sense reserves, sobre la presentació i el contingut dels estats financers. L’auditor haurà de manifestar de forma clara i precisa la seva opinió sobre si els comptes anuals expressen la imatge fidel del patrimoni i de la situació financera, dels resultats de les seves operacions i dels recursos obtinguts i aplicats durant l’exercici, informant-se sobre si els principis i normes comptables han estat aplicats uniformement.
• Opinió amb excepcions: també anomenada “opinió qualificada”, significa que l’auditor està d’acord amb els estats financers, però amb certes reserves. Abans d’emetre una opinió, l’auditor valorarà els factors que poden tenir incidència en aquesta opinió.
• Opinió desfavorable: o opinió adversa o negativa, significa que l’auditor està en desacord amb els estats financers i afirma que aquests no presenten adequadament la realitat economicofinancera de la societat auditada. Aquest tipus d’opinió la manifestarà l’auditor quan els comptes anuals, presos en el seu conjunt, no presenten la imatge fidel del patrimoni, de la situació financera, del resultat de les operacions o dels canvis en la situació financera de l’entitat auditada, d’acord amb els principis i les normes comptables generalment acceptats. Perquè l’auditor prengui aquesta postura cal que identifiqui errors, incompliment de principis i normes comptables generalment acceptats, que, al seu judici, afecten els comptes anuals quant a la quantia o concepte molt significatiu.
• Opinió denegada: o abstenció d’opinió, significa que l’auditor no expressa cap dictamen sobre els estats financers. No vol dir que estigui en desacord amb ells, significa simplement que no té suficients elements de judici per formar-se cap dels tres anteriors tipus d’opinió. També pot originar-se per la importància i la magnitud de les limitacions a l’abast d’auditoria i/o de les incerteses.